Как мы уже говорили, бюджеты создают условия для управления по отклонениям, когда руководители высшего звена могут сконцентрировать внимание на тех аспектах, которые не соответствуют плану (т. е. на отклонениях). Для этого необходимо сопоставлять бюджеты и фактические результаты и выявлять существующие отклонения. Далее мы покажем, как такой процесс реализуется на практике.

Выявление отклонений от бюджета

Как мы говорили в главе 1, ключевой финансовой целью компании является повышение состояния собственников (акционеров). Поскольку прибыль – это чистое увеличение капитала от коммерческих операций, самым важным целевым бюджетным показателем является прибыль. Мы будем считать это отправным пунктом при сравнении бюджета с фактическими результатами. В примере 9.3 представлены плановый и фактический отчеты о прибылях и убытках Baxter Ltd за май.

Сравнение данных показывает, что компании не удалось добиться запланированной прибыли, и если говорить о ее работе в мае, то это – уже свершившийся факт. Однако это сигнал о том, что бизнес или по крайней мере какой-то его аспект вышел из-под контроля. Руководители высшего звена должны разобраться, что в мае пошло не так, и сделать все, чтобы эти ошибки не повторились в дальнейшем. Недостаточно просто знать, что что-то пошло не так; нужно еще понять, где и почему. Для этого необходимо сравнить плановые и фактические показатели по разным статьям (выручка от продаж, материалы и т. д.).

Корректировка бюджета

Один из способов решить эту проблему – сделать бюджет гибким (скорректировать его), установив объем производства равным не 1000, а 900 единицам продукции. Скорректировать бюджет означает просто изменить показатель объема производства.

Для целей управления бюджет обычно корректируют, чтобы отразить фактический объем производства, если он оказался выше или ниже первоначально запланированного. Чтобы это сделать, необходимо знать, какие статьи изменятся, а какие – нет при изменении объема производства. Когда это известно, корректировка бюджета не представляет сложности. Предположим, что выручка от продаж, затраты материалов и затраты труда зависят от объема производства. Постоянные накладные расходы от него не зависят. На практике затраты труда не всегда меняются с объемом производства, но мы предположим, что это так. С учетом этих допущений наш гибкий бюджет будет выглядеть следующим образом.

Это первоначальный бюджет, в котором выручка от продаж, материалы и затраты труда уменьшены на 10 % (на сколько фактическое производство оказалось меньше запланированного).

Сопоставив первоначальный, гибкий и фактический бюджеты на май, получим следующее.

Теперь мы уже можем сравнить показатели гибкого бюджета с фактическими результатами. При этом появляется возможность определить ключевые отличия, или отклонения от плановых показателей по каждому аспекту деятельности компании.

Может показаться, что мы считаем невыполнение плана производства и продаж незначительным фактором, поскольку просто корректируем бюджет и движемся дальше, как будто ничего не случилось. Но это не так, поскольку снижение продаж означает падение прибыли. Поэтому первое, на что следует обратить внимание, – это прибыль, недополученная в результате невыполнения плана продаж на 100 единиц продукции.

Когда отклонение фактических результатов от гибкого бюджета приводит к снижению прибыли относительно бюджетного показателя, говорят о неблагоприятном отклонении. Отклонение в результате снижения объема продаж, следовательно, является неблагоприятным. Отклонение, которое приводит к тому, что прибыль оказывается выше запланированной, называют благоприятным. Поэтому мы можем сказать, что отклонение – это влияние данного фактора на плановую прибыль. Анализируя конкретный показатель деятельности компании, например объем продаж, мы исходим из того, что все другие ее фактические показатели соответствуют плановым. Это иллюстрирует рис. 9.6.