Чтобы лучше понять характер и результаты проведенных реформ, имеет смысл рассмотреть конкретный аспект преобразований. Мы решили проанализировать возмещение НДС при экспорте, поскольку за последние 10 лет именно НДС приобрел ключевое значение в налоговой системе развивающихся стран.

Возмещение НДС представляет собой процедуру возврата налогов, уплаченных экспортерами при приобретении тех или иных экспортных товаров. В основе этой процедуры лежит общий принцип международной торговли о «недопустимости экспорта налогов»{223}.

Согласно нормам международного права при возврате налогов должны соблюдаться следующие требования.

• Переложение налогового бремени на конечного потребителя. Если конечным местом назначения экспортируемых товаров является страна-импортер, то страна-экспортер не должна облагать эти товары налогом и все налоги, уплаченные экспортерами, подлежат возврату.

• Обеспечение налогового нейтралитета. Этот принцип направлен на то, чтобы исключить двойное налогообложение средств производства, материалов, услуг и прочих статей расходов, фактически понесенных экспортером и необходимых для производства экспортных товаров.

• Обеспечение конкурентоспособности. Налоги в значительной степени влияют на стоимость товара и, следовательно, на его конкурентоспособность.

Эти сертификаты выдаются по итогам проверки заявок экспортеров предварительно или по факту. В первом случае выдача производится после анализа необходимой документации и налоговых данных. Во втором случае экспортер получает сертификат возмещения НДС после того, как представит обоснование суммы запрашиваемой компенсации, при этом в течение 120 дней с момента выдачи сертификата должна состояться налоговая проверка или аудит.

До проведения институциональной реформы Национальной налоговой службы процедуры налогового контроля при возмещении НДС отличались крайней сложностью{226}, опирались в основном на дискреционные методы и практически не предусматривали использования информационных технологий и систем{227}. В итоге процесс был весьма уязвимым для коррупции. На рис. 10.3 представлена процедура возмещения НДС до реформы с точки зрения ее коррупционной уязвимости. Важно отметить, что практически вся процедура полностью зависела от двух налоговых работников – инспектора по возмещению НДС и инспектора-контролера, которые были наделены едва ли не безграничными полномочиями.

Как прежняя, так и новая процедура возмещения НДС обязывает экспортеров представлять счета-фактуры на приобретение сырья, материалов или услуг, необходимых для производства экспортируемых товаров. При этом такие счета-фактуры должны регистрироваться налоговыми органами. По результатам проверок, проведенных налоговой службой Боливии, были выявлены следующие виды мошенничества со счетами-фактурами при возмещении НДС{228}.

• Фальшивые и дублированные счета-фактуры. К фальшивым относятся счета-фактуры, не зарегистрированные налоговыми органами. Дублированные счета-фактуры представляют собой копии зарегистрированных документов и отражают фиктивные сделки по продаже товаров или услуг. Поддельные счета-фактуры печатаются в нелегальных типографиях и распространяются третьими лицами.

• Зарегистрированные счета-фактуры от фиктивных поставщиков. Фиктивные поставщики – это, как правило, лица с сомнительным финансовым положением, которые имеют ИНН как поставщики. На этом основании они регистрируют в налоговых органах счета-фактуры, а затем продают или передают их недобросовестным экспортерам.

• Зарегистрированные счета-фактуры от несуществующих или ложных поставщиков. Процедура получения таких счетов-фактур выглядит несколько иначе. В реестр налогоплательщиков включаются несуществующие лица или лица с ложными личными данными; зарегистрированные счета-фактуры, выдаваемые на эти подставные имена, впоследствии используются недобросовестными экспортерами для получения возмещения НДС.